Consignation

• Qu'est-ce que la consignation de l'article 237 LI ?
• Où et à quel moment consigner ?
• Le montant consigné porte-t-il intérêts ?
• Quels risques encoure le vendeur en cas de non consignation ?
• Quels risques encoure l'acquéreur en cas de non consignation ?
• Sur quelle base s'établit la consignation lors de la vente d'actions de SI ?
• Que se passe-t-il lors d'une vente opérée par une Office des Poursuites et Faillites ?
• Qu'est-ce qu'une hypothèque légale de droit public privilégiée ?

La disposition en cause prévoit un système de consignation à tous les gains immobiliers en capital qu’ils soient réalisés sur des immeubles commerciaux ou privés. Son montant est fixé de manière à mieux couvrir la charge fiscale.

Ces sûretés permettent dès lors de renoncer à l’hypothèque légale chaque fois que la consignation est faite conformément à la loi. En effet, s’il procède à la consignation légale, l’acquéreur ne se verra pas réclamer le paiement de l’impôt dû par l’aliénateur en raison de cette aliénation. Ce n’est que si les parties omettent de consigner le 5% du produit de l’aliénation de l’immeuble que l’autorité fiscale pourra recourir à l’hypothèque légale privilégiée pour garantir l’impôt relatif à cette aliénation, demeuré impayé.

Cette consignation doit être opérée, au plus tard le jour de la signature de l’acte authentique ou de toute autre opération imposable au sens des articles 61 et suivants LI, soit :

• par versement auprès d’un notaire vaudois qui détiendra la somme pour le compte du canton de Vaud sans frais; à première réquisition de l’autorité fiscale, la somme consignée lui sera versée ;
• par versement à l’Administration cantonale des impôts ou à un office d’impôt de district qui la portera au crédit du contribuable.
• par la remise d'une garantie bancaire auprès de l'autorité de taxation compétente, soit en règle générale, l'Office d'impôt du domicile fiscal du vendeur.

Le législateur a en effet prévu une alternative, à savoir le dépôt d'une garantie irrévocable établie par un établissement soumis à la loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques et les caisses d’épargne, ayant son siège ou l’une de ses agences dans le canton (article 14 al. 2 du règlement du 16 mars 2005 concernant la perception des contributions) [RSV 642.11.6].

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Le choix est laissé à la libre appréciation des parties.

Il est à relever que le montant consigné par les parties en main du notaire ne portera pas intérêts. Il n’en est pas de même en ce qui concerne les consignations opérées auprès de l’autorité fiscale. En effet, un intérêt rémunératoire est prévu en faveur des contribuables personnes physiques. S’agissant des personnes morales, le montant consigné sera attribué à titre d’acompte à l’impôt sur le bénéfice, ce qui par voie de conséquence évitera au contribuable de subir des intérêts compensatoires en faveur de l’Etat.

En cas d’aliénation d’un immeuble donnant lieu à perception d’un impôt sur le revenu ou sur le bénéfice ou d’un impôt sur les gains immobiliers qui est présumé inférieur au montant de la consignation, le notaire qui instrumente pourra limiter la somme à consigner au montant de l’impôt à naître. Le notaire s’adressera à l’autorité fiscale, qui se déterminera dans un bref délai sur le montant de la consignation.

Le législateur a également retenu comme principe qu’au moment où le bordereau d’impôt (sur le revenu, sur le bénéfice ou sur les gains immobiliers), découlant d’une aliénation immobilière, est devenu définitif et exécutoire, l’autorité fiscale doit procéder au règlement de cet impôt au moyen du montant consigné. Dans l’hypothèse où le montant consigné est supérieur à l’impôt, l’autorité fiscale procédera au remboursement de la différence avec intérêt.

Le législateur a voulu dissuader les parties (vendeur et acquéreur) ne voulant pas intentionnellement consigner le 5% du prix de vente auprès d’un officier public ou d’un établissement reconnu à cet effet, en leur infligeant une amende allant de CHF 1'000.- à CHF 10'000.- au plus dans les cas graves ou en cas de récidive.

Toutefois, celui qui enfreint par négligence l’obligation légale de consigner le 5% du prix de vente auprès d’un officier public ou d’un établissement reconnu à cet effet, est susceptible également de se voir notifier un prononcé d’amende de CHF 1'000.- à CHF 10'000.- par l’autorité fiscale.

Les personnes directement visées par cette mesure sont le vendeur et l’acquéreur. De ce fait, le notaire n’encourt aucun risque d’amende lors d’une telle infraction. Tout au plus, le vendeur et l’acquéreur pourraient lui faire grief de ne pas les avoir informé de cette obligation légale.

Le législateur a voulu dissuader les parties (vendeur et acquéreur) ne voulant pas intentionnellement consigner le 5% du prix de vente auprès d’un officier public ou d’un établissement reconnu à cet effet, en leur infligeant une amende allant de CHF 1'000.- à CHF 10'000.- au plus dans les cas graves ou en cas de récidive.

Toutefois, celui qui enfreint par négligence l’obligation légale de consigner le 5% du prix de vente auprès d’un officier public ou d’un établissement reconnu à cet effet, est susceptible également de se voir notifier un prononcé d’amende de CHF 1'000.- à CHF 10'000.- par l’autorité fiscale.

Les personnes directement visées par cette mesure sont le vendeur et l’acquéreur. De ce fait, le notaire n’encourt aucun risque d’amende lors d’une telle infraction. Tout au plus, le vendeur et l’acquéreur pourraient lui faire grief de ne pas les avoir informé de cette obligation légale.

Il est à relever qu’en raison de la non consignation par les parties du 5% du prix de vente, l’autorité fiscale bénéficiera, ceci afin de garantir le paiement de l’impôt sur le revenu ou sur le bénéfice ou de l’impôt sur les gains immobiliers, de l’hypothèque légale de droit public privilégiée.

Cette hypothèque légale grèvera l’immeuble, nouvellement propriété de l’acquéreur, jusqu’au complet règlement de l’impôt facturé à l’aliénateur.

En matière de gain en capital relevant de la fortune privée, la plus-value sur immeuble provenant de la vente d’actions d’une société immobilière doit, conformément à sa nature économique, être traitée comme un gain immobilier et attribuée pour l’imposition au canton du lieu de situation de l’immeuble. Cet impôt doit être prélevé sur la différence entre la valeur attribuée à l’immeuble à la vente et son prix d’acquisition (article 67 LI) au taux correspondant aux années de possession, voire d’occupation. (article 72 LI).

S’agissant de gain en capital de la fortune commerciale, l’autorité fiscale ne s’en tiendra pas uniquement à la simple plus-value immobilière, mais prendra également en compte l’évolution des bénéfices réalisés durant la période de possession et non distribués (par exemple : réserve ou reliquat du compte de pertes et profits). De ce fait, c’est le résultat comptable qui est déterminant pour l’imposition. L’élément imposable étant déterminé par la différence de la valeur intrinsèque de la participation entre l’achat et la vente.

Au vu de ce qui précède, la consignation de 5% de l’article 237, alinéa 1 LI devra s’opérer non pas sur le prix de vente des actions, mais bel et bien sur la valeur attribuée à l’immeuble détenu par la société immobilière.

La consignation ne pouvant se faire au vu des règles de procédure de droit fédéral sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP), d’autres mesures et dispositions permettent de garantir le paiement du bordereau d’impôt découlant de telles opérations juridiques. En effet, selon le Tribunal fédéral, dans les cas de réalisations forcées, l’impôt sur les gains immobiliers doit être au préalable acquitté au moyen du produit de réalisation en tant que frais de réalisation, frais de procédure (articles 157 et 262 LP).

De plus, l’autorité fiscale bénéficiera, dans les cas particuliers, de la garantie conférée par l’hypothèque légale de droit public privilégiée, en vue de l’encaissement de sa créance d’impôt.

Dès lors, il sera nécessaire à l’acquéreur de lire attentivement les conditions de vente déposées par l’Office des Poursuites et Faillites en charge du dossier lors de chaque opération immobilière, ceci afin de connaître les risques potentiels liés à l’acquisition.

Par hypothèque, on entend un droit réel grevant un bien immobilier au profit d'un créancier pour garantir le paiement de sa créance. Le droit fédéral exige que l’impôt, dont l’hypothèque légale doit garantir le recouvrement, ait un rapport avec le fond grevé.

L’autorité fiscale ne pourra dès lors procéder à l’inscription d’hypothèque légale de droit public, en garantie du paiement de créances fiscales, que sur les immeubles générant soit une imposition distincte (gain immobilier, droit de mutation, impôt foncier, etc.), soit faisant partie intégrante d’une imposition globale (impôt sur le revenu et la fortune, impôt sur le bénéfice et le capital, impôt sur les successions, etc.) ayant un lien direct avec la créance.

Depuis le 1er janvier 2001, cette hypothèque légale de droit public est privilégiée, ce qui lui confère un droit préférentiel à toutes les autres hypothèques dont celles dites conventionnelles (prêts hypothécaires d’établissements bancaires ou d’assurances).

Selon l’article 39, alinéa 3 LIC, le paiement des impôts communaux est garanti également par une hypothèque légale, à la même condition que les impôts cantonaux, à savoir uniquement pour la part qui se rapporte à un immeuble.

S’agissant de l’impôt sur les gains immobiliers, celui-ci ne bénéficie pas systématiquement de la garantie conférée par l’hypothèque légale. En effet, pour qu’une telle mesure puisse être appliquée par l’autorité fiscale à un impôt sur les gains immobiliers, aucune consignation n’aura dû être effectuée par le notaire instrumentaire lors de la signature de l’acte de vente. En effet, la consignation de 5% du prix de vente est libératoire et évite dans tous les cas à l’acquéreur de subir l’inscription d’une hypothèque légale de droit public.