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Article 12 LMSD

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Perception de l'impôt sur les donations

Article 12 LMSD - "L’impôt sur les donations est perçu sur l’acquisition entre vifs et à titre gratuit :

 

a) d’immeubles ou de parts d’immeubles situés dans le canton, de droits réels grevant des immeubles situés dans le canton, quel que soit le domicile du donateur ou du donataire ;
b) de tous biens mobiliers, pour autant que le donateur soit domicilié dans le canton ;

L’impôt est également perçu :
 
a) en cas de transfert, par acte entre vifs, de biens dans une fondation, un trust irrévocable ou toute autre forme juridique assimilée à un trust irrévocable, nouveaux ou préexistants ;
b) en cas d’avancement d’hoirie, qu’il soit sujet au rapport au non ;
c) en cas de conclusion d’un pacte successoral de renonciation à titre onéreux (article 495 CC) pour les prestations qui en résultent ;
d) en cas de remise de dette en faveur d’un débiteur solvable".

 

Alinéa 1, lettre a

"L'impôt sur les donations est perçu sur l'acquisition entre vifs et à titre gratuit :

a) d'immeubles ou de parts d'immeubles situés dans le canton, de droits réels grevant des immeubles situés dans le canton, quel que soit le domicile du donateur ou du donataire".

But(s) de la disposition

La principale raison de l'existence d'un impôt sur les donations est de compléter l'impôt sur les successions, afin que cette dernière contribution ne puisse être contournée par des dévolutions anticipées de patrimoine non soumises à l'impôt. Ceci explique la similitude qui existe dans la structure des deux impôts.

Comme l'impôt sur les successions, l'impôt sur les donations est un impôt qui frappe l'enrichissement du bénéficiaire dont la capacité contributive augmente par la libéralité reçue. Que l'attribution gratuite des biens intervienne du vivant des parties ou pour cause de mort, l'impôt est dans la plupart des cas calculé de la même manière.

L'impôt sur les donations vise le transfert à titre gratuit des mêmes catégories de biens que l'impôt successoral.

Le for d'imposition de ces deux contributions présente également une certaine analogie. Conformément aux règles de souveraineté généralement reconnues en matière fiscale, les immeubles sont imposés à leur lieu de situation, quel que soit le domicile du propriétaire. L'article 12, alinéa 1, lettre a LMSD prévoyant l'imposition de la donation de tout immeuble situé dans le canton de Vaud reprend simplement des principes fiscaux plus généraux.

Commentaire succinct de la disposition

Donation - Généralités

Le droit civil définit la donation à l'article 239, alinéa 1 CO :

Article 239, alinéa 1 CO - La donation est la disposition entre vifs par laquelle une personne cède tout ou partie de ses biens à une autre sans contre-prestation correspondante.

Il s'agit d'un contrat au sens du droit des obligations, dont les modalités sont précisées aux articles 240 et suivants CO. Le but principal de ces dispositions est la protection du donateur qui se reflète par exemple dans les conditions de forme ou le droit de révoquer la donation. L'élément essentiel de la notion civile de la donation est l'acte d'aliénation du donateur et donc son appauvrissement.

En matière fiscale, la donation est une notion quelque peu différente, car elle s'attache à la personne du donataire et à l'enrichissement que la donation lui procure. La donation au sens fiscal a une signification beaucoup plus large dans la mesure où on ne se fonde pas sur la forme de l'acte au sens des articles 240 et suivants CO.

La notion de donation fiscale n'est généralement pas définie dans la loi. Elle ne l'est en particulier pas en droit vaudois. En Suisse, elle vise toutes les acquisitions entre vifs et à titre gratuit. Dans le canton de Vaud, elle comprend également les prestations faites en accomplissement d'une obligation légale ou d'un devoir moral du moment qu'elle comporte un enrichissement.

Donation – Notion fiscale

La donation, en droit fiscal vaudois, se caractérise par trois éléments : un acte d'attribution (tout acte qui procure un avantage patrimonial, cet avantage pouvant consister soit en un enrichissement positif, soit dans l'économie d'une dépense), à titre gratuit (la gratuité suppose l'absence, à la fois, de toute contre-prestation de la part du bénéficiaire et d'une obligation préexistante entre donateur et donataire), procédant d'une intention libérale (pour qu'une attribution gratuite puisse être qualifiée de donation, il faut encore qu'elle procède d'une intention de donner - animus donandi).

Le seul enrichissement de l'attributaire ne suffit pas à qualifier un acte de donation. Celui qui agit avec l'intention de donner est celui qui a conscience et volonté de procurer gratuitement un avantage patrimonial à autrui.

Eléments imposables

Les immeubles ou parts d'immeubles situés dans le canton, de même que les droits réels les grevant, sont soumis à l'impôt sur les donations, quel que soit le domicile du donateur ou donataire.

Conformément aux règles de souveraineté fiscale, les immeubles relèvent de la compétence fiscale du lieu de situation. Ils font donc l'objet de l'impôt sur les donations à cet endroit-là sans égard au domicile du donateur.

Les notions d'immeuble et de droit réel restreint sont des notions de droit civil.

Par immeubles, on entend :

a) Les biens-fonds : le droit de propriété s'étend aux parties intégrantes et aux fruits naturels rattachés à l'immeuble et généralement, aux accessoires
b) Les mines : elles appartiennent au domaine public. Leur exploitation nécessite une concession accordée par le canton de situation de l'immeuble. Le concessionnaire peut demander l'immatriculation (ouverture d'un feuillet) de la mine au registre foncier comme immeuble.
c) Les parts de copropriété d'un immeuble : elles représentent pour leur propriétaire une valeur économique et juridique distincte dont il peut disposer comme une propriété individuelle.

Par droits réels, on entend :

Les droits réels restreints ou limités sont les droits qui confèrent une maîtrise partielle sur une chose qui appartient à autrui, au contraire de la propriété qui confère la maîtrise totale et exclusive d'une chose. La maîtrise partielle consiste en l'usage et/ou la jouissance de la chose ou dans la garantie représentée par la valeur de la chose. Les droits réels restreints portent soit sur des choses mobilières soit sur des immeubles. Seuls les droits réels portant sur des immeubles peuvent être soumis au droit.
Les plus fréquemment rencontrés sont les usufruits, les droits d’habitation, les droits de superficie, les charges foncières et les servitudes.

Particularité des actions de sociétés immobilières

Des actions d'une société immobilière ne sont pas assimilées à des biens immobiliers imposables au lieu de situation de l'immeuble de la société. Elles font l'objet d'un impôt sur les donations, à titre de biens mobiliers, au domicile du donateur.

Alinéa 1, lettre b

"L'impôt sur les donations est perçu sur l'acquisition entre vifs et à titre gratuit :

b) de tous biens mobiliers, pour autant que le donateur soit domicilié dans le canton"

But(s) de la disposition

La principale raison de l'existence d'un impôt sur les donations est de compléter l'impôt sur les successions, afin que cette dernière contribution ne puisse être contournée par des dévolutions anticipées de patrimoine non soumises à l'impôt. Ceci explique la similitude qui existe dans la structure des deux impôts.

Comme l'impôt sur les successions, l'impôt sur les donations est un impôt qui frappe l'enrichissement du bénéficiaire dont la capacité contributive augmente par la libéralité reçue. Que l'attribution gratuite des biens intervienne du vivant des parties ou pour cause de mort, l'impôt est dans la plupart des cas calculé de la même manière.

L'impôt sur les donations vise le transfert à titre gratuit des mêmes catégories de biens que l'impôt successoral. L'article 12, alinéa1, lettre b LMSD institue l'imposition des attributions à titre gratuit de biens mobiliers et de créances au domicile du donateur conformément aux règles générales de répartition.

Commentaire succinct de la disposition

Donation - Généralités

Le droit civil définit la donation à l'article 239, alinéa 1 CO :

Articla 239, alinéa 1 CO - La donation est la disposition entre vifs par laquelle une personne cède tout ou partie de ses biens à une autre sans contre-prestation correspondante.

Il s'agit d'un contrat au sens du droit des obligations, dont les modalités sont précisées aux articles 240 et suivants CO. Le but principal de ces dispositions est la protection du donateur qui se reflète par exemple dans les conditions de forme ou le droit de révoquer la donation. L'élément essentiel de la notion civile de la donation est l'acte d'aliénation du donateur et donc son appauvrissement.

En matière fiscale, la donation est une notion quelque peu différente, car elle s'attache à la personne du donataire et à l'enrichissement que la donation lui procure. La donation au sens fiscal a une signification beaucoup plus large dans la mesure où on ne se fonde pas sur la forme de l'acte au sens des articles 240 et suivants CO.

La notion de donation fiscale n'est généralement pas définie dans la loi. Elle ne l'est en particulier pas en droit vaudois. En Suisse, elle vise toutes les acquisitions entre vifs et à titre gratuit. Dans le canton de Vaud, elle comprend également les prestations faites en accomplissement d'une obligation légale ou d'un devoir moral du moment qu'elle comporte un enrichissement.

Donation – Notion fiscale

La donation, en droit fiscal vaudois, se caractérise par trois éléments : un acte d'attribution (tout acte qui procure un avantage patrimonial, cet avantage pouvant consister soit en un enrichissement positif, soit dans l'économie d'une dépense), à titre gratuit (la gratuité suppose l'absence, à la fois, de toute contre-prestation de la part du bénéficiaire et d'une obligation préexistante entre donateur et donataire), procédant d'une intention libérale (pour qu'une attribution gratuite puisse être qualifiée de donation, il faut encore qu'elle procède d'une intention de donner - animus donandi).

Le seul enrichissement ne suffit pas à qualifier de donation un acte provoquant un enrichissement de l'attributaire. Celui qui agit avec l'intention de donner est celui qui a conscience et volonté de procurer gratuitement un avantage patrimonial à autrui.

Eléments imposables

Tous biens mobiliers pour autant que le donateur soit domicilié dans le canton, sont soumis à l'impôt sur les donations où qu'ils soient situés.

Par biens mobiliers, il faut comprendre, au sens fiscal, tous les biens et droits qui ne sont pas immobiliers (un meuble est une chose qui peut se transporter d'un lieu dans un autre, sans altération sensible de sa substance). Ce sont en général :

Alinéa 2, lettre a

"L'impôt est également perçu :

a) en cas de transfert, par acte entre vifs, de biens dans une fondation, un trust irrévocable ou toute autre forme juridique assimilée à un trust irrévocable, nouveaux ou préexistants".

But(s) de la disposition

La principale raison de l'existence d'un impôt sur les donations est de compléter l'impôt sur les successions, afin que cette dernière contribution ne puisse être contournée par des dévolutions anticipées de patrimoine non soumises à l'impôt. Ceci explique la similitude qui existe dans la structure des deux impôts.

Comme l'impôt sur les successions, l'impôt sur les donations est un impôt qui frappe l'enrichissement du bénéficiaire dont la capacité contributive augmente par la libéralité reçue. Que l'attribution gratuite des biens intervienne du vivant des parties ou pour cause de mort, l'impôt est dans la plupart des cas calculé de la même manière.

L'impôt sur les donations vise le transfert à titre gratuit des mêmes catégories de biens que l'impôt successoral.

Commentaire succinct de la disposition

Trust irrévocable et autres formes assimilées à un tel trust

Le transfert dans un trust irrévocable des biens définis à l’alinéa 1 de l’article 12 LMSD est soumis à l’impôt sur les donations lorsque ce transfert intervient par acte entre vifs. Le transfert des biens est soumis à l’impôt, peu importe que la structure dans laquelle les biens sont transférés soit nouvelle ou préexistante.

L’impôt sur les donations n’est prélevé que sur les biens transférés dans un trust irrévocable. Dans le cas du transfert de biens dans un trust révocable, aucun impôt sur les donations n’est prélevé dans la mesure où ces biens n’ont pas quitté la sphère d'influence de leur propriétaire sur le plan fiscal.

Les mêmes conséquences fiscales s’appliquent en cas de transfert de biens dans une forme juridique assimilée à un trust irrévocable, comme une fondation de droit étranger non contrôlée.

Sur la notion de trust révocable et irrévocable (respectivement de fondation contrôlée et non contrôlée), il peut être renvoyé au commentaire de l’art. 11 al. 2 let. a et b LMSD.

Cas particulier de la fondation de droit suisse

L'affectation de biens à la création d'une fondation de droit suisse peut avoir lieu par acte entre vifs. L'acte doit être passé en la forme authentique et doit contenir en principe les statuts.

Cela implique en général le transfert de biens mobiliers ou immobiliers du patrimoine du fondateur à celui de la fondation, de sorte que celle-ci en soit enrichie. La simple mise à disposition de biens ne constitue pas en soi un élément imposable, car il n'y a pas donation, mais prêt à usage qui est, de par sa nature, gratuit. Il n'en demeure pas moins que, par la mise à disposition gratuitement d'un bien mobilier ou immobilier, la fondation peut soit faire l'économie d'une dépense, soit en tirer un profit financier. Au sens de la LMSD, le montant de cette économie ou de ce profit doit être considéré comme une donation imposable.

L'impôt sur les donations sera donc prélevé sur tous les biens mobiliers ou immobiliers affectés à la création d'une fondation de droit suisse, par acte entre vifs, passant du patrimoine du fondateur/donateur à celui de la fondation.

Toutes les libéralités ultérieures (biens mobiliers ou immobiliers) effectuées par le fondateur à la fondation, seront imposées au titre de l'impôt sur les donations.

Etant donné que les fondations de droit suisse sont des personnes morales et donc des tiers par rapport à leur fondateur, le taux applicable est celui des personnes non apparentées.

Alinéa 2, lettre b

"L'impôt est également perçu :

b) en cas d'avancement d'hoirie, qu'il soit sujet au rapport ou non".

But(s) de la disposition

La principale raison de l'existence d'un impôt sur les donations est de compléter l'impôt sur les successions, afin que cette dernière contribution ne puisse être contournée par des dévolutions anticipées de patrimoine non soumises à l'impôt. Ceci explique la similitude qui existe dans la structure des deux impôts.

Comme l'impôt sur les successions, l'impôt sur les donations est un impôt qui frappe l'enrichissement du bénéficiaire dont la capacité contributive augmente par la libéralité reçue. Que l'attribution gratuite des biens intervienne du vivant des parties ou pour cause de mort, l'impôt est dans la plupart des cas calculé de la même manière.

L'impôt sur les donations vise le transfert à titre gratuit des mêmes catégories de biens que l'impôt successoral.

Commentaire succinct de la disposition

Un avancement d'hoirie rapportable ou non à la succession est imposable à l'impôt sur les donations au moment où il est effectif.

L'avancement d'hoirie est une libéralité, sous forme de donation, de constitution de dot, de frais d'établissement, de remise de dette et d'autres avantages analogues, faite par une personne à un ou à plusieurs de ses héritiers légaux présomptifs, par anticipation sur sa part successorale. De ce fait, les libéralités faites afin de créer, assurer ou améliorer l'établissement du bénéficiaire dans l'existence (liste non exhaustive) sont des avancements d'hoirie.

L'obligation du rapport est présumée lorsqu'une libéralité est faite à un descendant à titre de dotation, c'est-à-dire pour faciliter son établissement dans l'existence. Ce rapport est dit légal, car selon la volonté du législateur il constitue la règle. Pour éviter l'application de cette règle, le bénéficiaire de la libéralité doit apporter la preuve d'une dispense de rapport. La dispense de rapporter, qui est un acte unilatéral et révocable, n'est soumise à aucune forme, mais doit résulter d'une disposition expresse du défunt prise au moment de la libéralité.

Il est prévu de n'imposer l'obligation de rapporter qu'à l'héritier légal auquel le défunt a fait une libéralité de son vivant. Si la chose attribuée à l'héritier en vertu d'une donation mixte ou d'un acte à titre onéreux vient à augmenter de valeur par la suite, c'est à l'héritier de profiter de la plus-value, de même que c'est à lui de supporter les conséquences du fait que la valeur de la chose aurait diminué depuis lors.

Un avancement d'hoirie ne peut être imposé au titre de l'impôt sur les donations que le jour où cette libéralité prend effet (réception par le bénéficiaire de la prestation) ou entre en vigueur (remise de dettes). Par conséquent, cet élément temporel, lié à tout acte de donation (avancement d'hoirie, libéralités diverses, etc.), est essentiel à déterminer. En effet, si l'attributaire décide aujourd'hui de verser au bénéficiaire une somme d'argent (CHF 15'000.-), mais que celle-ci ne parvienne à son destinataire que dans une année (CHF 17'000.- = somme prévue + intérêts), l'impôt sur les donations ne pourra être prélevé qu'au jour de la réception par le bénéficiaire du montant et sur le montant réellement touché.

Alinéa 2, lettre c

"L'impôt est également perçu :

c) en cas de conclusion d'un pacte successoral de renonciation à titre onéreux (article 495 CC) pour les prestations qui en résultent".

But(s) de la disposition

La principale raison de l'existence d'un impôt sur les donations est de compléter l'impôt sur les successions, afin que cette dernière contribution ne puisse être contournée par des dévolutions anticipées de patrimoine non soumises à l'impôt. Ceci explique la similitude qui existe dans la structure des deux impôts.

Comme l'impôt sur les successions, l'impôt sur les donations est un impôt qui frappe l'enrichissement du bénéficiaire dont la capacité contributive augmente par la libéralité reçue. Que l'attribution gratuite des biens intervienne du vivant des parties ou pour cause de mort, l'impôt est dans la plupart des cas calculé de la même manière.

L'impôt sur les donations vise le transfert à titre gratuit des mêmes catégories de biens que l'impôt successoral.

Commentaire succinct de la disposition

Le pacte successoral de renonciation est un contrat par lequel un héritier présomptif renonce pour tout ou partie à son droit de prendre part à la succession future du disposant. Cette renonciation totale ou partielle de l'héritier présomptif peut se faire sous la forme d'une déclaration unilatérale adressée au de cujus ou bilatérale (en présence du disposant). La renonciation à une succession future peut s'effectuer soit à titre gratuit, soit à titre onéreux :

Ce n'est que cette dernière catégorie de pacte successoraux (abdicatif à titre onéreux) qui est visé par cette disposition légale. L'impôt sur les donations ne pourra être prélevé dans ce genre de situation, comme pour toutes les autres libéralités "ordinaires", qu'au moment où l'héritier présomptif aura réceptionné le montant qui lui est dévo

Alinéa 2, lettre d

"L'impôt est également perçu :

d) en cas de remise de dette en faveur d'un débiteur solvable".

But(s) de la disposition

La principale raison de l'existence d'un impôt sur les donations est de compléter l'impôt sur les successions, afin que cette dernière contribution ne puisse être contournée par des dévolutions anticipées de patrimoine non soumises à l'impôt. Ceci explique la similitude qui existe dans la structure des deux impôts.

Comme l'impôt sur les successions, l'impôt sur les donations est un impôt qui frappe l'enrichissement du bénéficiaire dont la capacité contributive augmente par la libéralité reçue. Que l'attribution gratuite des biens intervienne du vivant des parties ou pour cause de mort, l'impôt est dans la plupart des cas calculé de la même manière.

L'impôt sur les donations vise le transfert à titre gratuit des mêmes catégories de biens que l'impôt successoral.

Commentaire succinct de la disposition

Cette disposition soumet à l'impôt sur les donations toutes libéralités, correspondant à une économie d'une dépense (remise de dette) pour le donataire, dont l'insolvabilité n'est pas démontrée, qui lui sont consenties par le donateur.

La problématique de cette disposition réside dans la détermination ou la définition du terme solvable, à savoir plus précisément depuis quand ou suite à quel événement un débiteur devient insolvable. Est présumé insolvable, toute personne qui ne peut pas payer ses dettes par insuffisance d'actif.

De ce fait, la règle générale suivante peut être retenue : "est présumé notoirement insolvable, non seulement celui contre lequel des actes de défaut de biens ont été notifiés, mais aussi celui auquel des commandements de payer ont été adressés". De ce fait, l'insolvabilité suppose l'incapacité prolongée du débiteur de satisfaire ses créanciers, notamment en cas de faillite ou de saisie infructueuse. L'introduction de poursuites représente donc un indice sérieux de l'insolvabilité d'un débiteur, mais ne doit pas constituer un élément décisif à lui seul.

Au surplus, la preuve d'insolvabilité d'un débiteur peut néanmoins être rapportée par tous les moyens. En effet, bien que l'insolvabilité puisse découler d'éléments objectifs, à savoir de documents officiels délivrés par un office des poursuites et faillites, comme un acte de défaut de biens après saisie ou faillite, certains éléments subjectifs peuvent également être retenus afin de déterminer si le débiteur est solvable ou non, à savoir, une situation personnelle précaire (chômage de moyenne ou longue durée) ou des gains découlant du revenu du travail peu important.

Il est à relever également qu'il serait erroné d'alléguer que l'insolvabilité notoire est celle qui n'échappe pas au public, qui est donc connu de tous. En effet, aux termes de l'article 8a, alinéa 1 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP), toute personne qui justifie d'un intérêt peut consulter les registres des offices des poursuites et faillites et en acquérir des extraits.

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